Welche der jüngsten Entwicklungen im polnischen Steuerrecht sind Ihrer Meinung nach die wichtigsten für international agierende Akteure? 

Erstens: die Billigung des Änderungsgesetzentwurfs zum Körperschaftsteuergesetz und zum Einkommensteuergesetz durch den Ministerrat am 18.03.2014, mit der in Polen ein Besteuerungssystem für sogenannte ausländische beherrschte Gesellschaften, Controlled Foreign Corporations (CFC ), eingeführt werden soll.

Zweitens: die Annahme der Prämissen zum Änderungsgesetz zur Abgabenordnung durch den Ministerrat am selben Tag mit seinem wichtigsten Element, den seit langer Zeit angekündigten Allgemeinen Vorschriften zur Bekämpfung der Steuerumgehung, engl. General Anti-Avoidance Rules (GAAR).

Welche Bedeutung haben die beiden geplanten Änderungen für polnische Unternehmen, die ihre Steuern international optimieren? 

Sie ändern erheblich die bisherigen Regeln für die internationale Steuergestaltung in Polen, indem sie die bislang bestehenden Möglichkeiten zur Verringerung oder gar gänzlichen Vermeidung der Steuerpflicht bei bestimmten Einkunftsarten, insbesondere bei Dividenden, Zinsen, Lizenzeinnahmen und Einnahmen aus Kapitalvermögen einschränken. Außerdem werden die Allgemeinen Vorschriften zur Bekämpfung der Steuerumgehung möglicherweise zur großen Ungewissheit hinsichtlich der Nachhaltigkeit der neuen Lösungen und ihrer steuerrechtlichen Unbedenklichkeit auf Seiten der teilnehmenden Akteure führen.

Was ist das Hauptmerkmal von CFC-Regelungen? 

Das Wesentliche an diesen Regelungen ist, dass hier quasi virtuelle Einkünfte besteuert werden, also Einkünfte, die von einer beherrschten Auslandsgesellschaft erzielt, aber von dieser noch nicht – in irgendeiner Form – an die beherrschende Inlandsgesellschaft transferiert wurden. Die geplanten CFC-Regelungen sehen eine 19%-ige Besteuerung der Einkünfte polnischer Gesellschaften vor, die zu mindestens 25% an beherrschten Auslandsgesellschaften beteiligt sind (über Kapital, Stimmrechte oder Gewinnanteil), die wiederum insgesamt einen Jahresertrag von mindestens 250 Tausend Euro erzielen und diese Erträge zu mindestens 50% aus finanziellen Transfers stammen, wenn in dem Staat, in dem diese Auslandsgesellschaften ansässig sind, der auf ihre Gewinne anwendbare Steuersatz unter 75% der polnischen Körperschaftsteuer, also unter 14,25% liegt. Ausgenommen davon wären Einkünfte, die unter die Steuerbefreiung der EU-Richtlinie über das gemeinsame Steuersystem der Mutter- und Tochtergesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten, die sog. Mutter-Tochter-Richtlinie, fallen. Ferner sollen die CFC-Regelungen nicht für Steuerpflichtige gelten, die beherrschte Gesellschaften mit Sitz im EU- bzw. EWR-Ausland besitzen, solange die sog. tatsächliche wirtschaftliche Tätigkeit vorliegt.

Welche praktischen Konsequenzen für polnische Steuerpflichtige, die ausländische Gesellschaften beherrschen, ergeben sich möglicherweise durch die neuen CFC-Regelungen? 

Die bisherige Optimierungsstruktur, bestehend z.B. erstens in Transfers von geistigem Eigentum (Urheberrechte, Lizenzen, Patente, Warenzeichen) in beherrschte Auslandsgesellschaften und zweitens in ihrer Überlassung an polnische Operationsgesellschaften gegen Lizenzgebühren, wird möglicherweise nicht mehr attraktiv für polnische Unternehmer. Hier sei erinnert, dass in manchen Rechtsordnungen Unternehmen, die über geistiges Eigentum verwalten, nur 20% ihrer Einkünfte aus dieser Quelle versteuern müssen, was innerhalb einer Gruppe verbundener Unternehmen sehr große Steuervorteile bedeutet.

Ähnlich negativ betroffen sind möglicherweise auch Optimierungsstrukturen ausländischer Holdinggesellschaften, die Einkünfte in Form von Kapitalerträgen aus der Veräußerung von Aktien oder Anteilen an in Polen ansässigen Tochtergesellschaften an Dritte erzielen. Heute werden solche Strukturen in Polen sehr oft im Immobilienhandel genutzt, wodurch die inländische Besteuerung bei direktem Immobilienverkauf vermieden werden kann. Stattdessen werden Aktien oder Anteile an sog. Immobiliengesellschaften veräußert, wodurch im Endeffekt ein unversteuerter Kapitalgewinn im Sitzstaat der Holdinggesellschaft, z.B. auf Zypern, generiert wird. Nach Rechtskraft der neuen Regelungen unterliegen solche Einkünfte einem Steuersatz von 19%.

Welchem Zweck dient die Einführung der Steuerumgehungsklausel in das polnische Rechtssystem? 

Durch die Klausel soll der Finanzminister in erster Linie die Möglichkeit bekommen, die vom Steuerpflichtigen verwendete Optimierungsstruktur wirksam anzufechten, wenn diese nach Einschätzung der Behörde unecht ist und nicht dem wahren wirtschaftlichen Zweck entspricht und als solche nur oder hauptsächlich der Verringerung der Steuerlast dient. Die Klausel soll die Bekämpfung der sogenannten künstlichen Rechtskonstruktionen ermöglichen und funktioniert in Rechtsordnungen vieler anderer Staaten (lt. Finanzministerium 23 Staaten). Ihre Einführung wurde von der Europäischen Kommission 2012 empfohlen, allerdings nur in Bezug auf die Körperschaftsteuer.

Das polnische Recht kennt bereits eine solche Klausel. Es war der vor 10 Jahren vom Verfassungsgericht als verfassungswidrig aufgehobene Artikel 24b der Abgabenordnung.

Wie genau funktioniert diese Klausel? 

Bei der Steuerumgehungsklausel handelt es sich, ganz grob gesagt, um eine gesetzliche Regelung, die die Steuerbehörde – hier das Finanzministerium – berechtigt, die steuerrechtlichen Konsequenzen einer Transaktion anzufechten und aufzuheben, die – trotz Einklangs mit dem buchstäblichen, formellen Wortlaut der steuerrechtlichen Vorschriften – so konstruiert sind, dass sie den beteiligten Transaktionsparteien die Erzielung eines Ergebnisses ermöglichen, das im Gegensatz zu dem vom Gesetzgeber ursprünglich gewollten steht, oder, allgemein ausgedrückt, ihnen die Vermeidung oder erhebliche Verringerung der Steuerlast gegenüber einer Transaktion ohne die zur Verwirklichung des wirtschaftlichen Zwecks der Transaktion entbehrlichen Elemente ermöglichen. Die neue Klausel soll die steuerrechtlichen Folgen aus tatsächlich eingetretenen wirtschaftlichen Vorgängen ableiten und nicht aus dem formellen und „nach außen ersichtlichen Inhalt eines Rechtsverhältnisses“. Die Autoren der Prämissen argumentieren, dass die Klausel sowohl das Steuerrecht ordnen wird, indem sie „durch ihren Inhalt und die Anwendungspraxis die Grenze der zulässigen Steuergestaltung festlegt“ als auch die Relationen zwischen Zivil- und Steuerrecht regelt, indem sie „die Autonomie des Steuerrechts hervorhebt“.

Beinhalten die vorgestellten Prämissen für die geplante Steuerumgehungsklausel Mechanismen, die den Steuerpflichtigen vor allzu subjektiver Bewertung der jeweiligen Transaktion durch die Steuerbehörde schützen sollen? 

Ja. Die Prämissen sehen mehrere solche Schutzmechanismen vor. Das sind u.a. der Vorbehalt der ausschließlichen Anwendung der Klausel durch den Finanzminister, die Einführung der Institution des Rates für Steuerumgehungsfragen als Kontrollbehörde für die Anwendung der Klausel, die Verlagerung der Beweislast im konkreten Fall auf den Finanzminister und schließlich die Möglichkeit der Einholung von Sicherheitsgutachten durch den Steuerpflichtigen, die allerdings eine relativ kostspielige Alternative sein wird.

Soviel zur Theorie. Wir wissen jedoch, dass sich theoretische Modelle in der Praxis nicht immer bewähren. Nach meiner Einschätzung wird eine endgültige Beurteilung der Wirksamkeit dieser Mechanismen und der Anwendungspraxis der Steuerumgehungsklausel in der Fassung von 2014 frühestens nach einem oder sogar zwei Jahren ihrer Geltungsdauer möglich sein.