fbpx
Rozmowa z dr Januszem Fiszerem, radcą prawnym i doradcą podatkowym - partnerem w kancelarii prawnej GESSEL i docentem Uniwersytetu Warszawskiego

Jakie ostatnie wydarzenia w sferze polskiego prawa podatkowego postrzega pan jako najważniejsze dla relacji międzynarodowych?

Po pierwsze, 18 marca 2014 r. Rada Ministrów przyjęła projekt nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która ma wprowadzić w Polsce system opodatkowania zagranicznych spółek kontrolowanych, czyli tzw. Controlled Foreign Corporation (CFC).

Po drugie, tego samego dnia Rada Ministrów przyjęła założenia do nowelizacji ustawy - Ordynacja podatkowa, której najistotniejszym elementem ma być od dawna już zapowiadana ogólna klauzula obejścia prawa, czyli General Anti Avoidance Rules - GAAR.

Jakie znaczenie mają obie te planowane zmiany dla międzynarodowej optymalizacji podatkowej z udziałem polskich podmiotów?

W istotny sposób zmienią dotychczasowe zasady międzynarodowego planowania podatkowego w Polsce, znacznie ograniczając dostępne dotąd możliwości zmniejszenia albo pełnego uniknięcia opodatkowania niektórych kategorii dochodu, w szczególności z tytułu dywidend, odsetek, należności licencyjnych oraz zysków kapitałowych. Ponadto ogólna klauzula obejścia prawa może stworzyć dużą niepewność co do stabilności przyjętych rozwiązań i ich podatkowego bezpieczeństwa dla uczestniczących podmiotów.

Na czym polega główna cecha regulacji typu CFC?

Istotą tych przepisów jest opodatkowanie dochodu niejako wirtualnego, tj. takiego, który wygenerowany został w kontrolowanej spółce zagranicznej, lecz jeszcze nie został - w żadnej postaci - wytransferowany z tej zagranicznej spółki do polskiego podmiotu dominującego. Projektowane przepisy typu CFC przewidują opodatkowanie stawką 19-proc. dochodów polskich spółek posiadających co najmniej 25 proc. udziałów (w kapitale, prawach głosu albo udziale w zysku) w zależnych spółkach zagranicznych, które z kolei mają łącznie co najmniej 250 tys. euro rocznego przychodu i które otrzymują co najmniej 50 proc. tych przychodów z transferów o charakterze finansowym, jeżeli w państwie siedziby tych spółek ich dochody podlegają opodatkowaniu według stawki niższej niż 75 proc. stawki polskiego CIT, czyli niższej niż 14,25 proc. Wyłączeniu podlegałyby dochody zwolnione od opodatkowania na podstawie unijnej dyrektywy w sprawie wspólnego systemu opodatkowania stosowanego w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich, czyli tzw. Parent-Subsidiary Directive. Ponadto przepisy CFC mają nie dotyczyć podatników posiadających zagraniczne spółki kontrolowane, położone w państwach UE oraz należące do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, jeżeli będą one prowadziły tzw. rzeczywistą działalność gospodarczą.

Jakie mogą być praktyczne konsekwencje wprowadzenia przepisów o CFC dla polskich podatników kontrolujących zagraniczne spółki?

Dotychczasowe struktury optymalizacyjne, oparte np. w pierwszym kroku na transferze własności intelektualnej (np. prawa autorskie, licencje, patenty, znaki towarowe) do zagranicznych spółek zależnych i w drugim kroku na udostępnianiu ich polskim spółkom operacyjnym w zamian za opłaty licencyjne, mogą przestać być atrakcyjne dla polskich przedsiębiorców. Warto tutaj przypomnieć, że w niektórych jurysdykcjach spółki zarządzające własnością intelektualną płacą podatki zaledwie od 20 proc. dochodu z tego tytułu, co daje bardzo duże korzyści podatkowe w ramach grupy spółek powiązanych.

Podobne negatywne skutki mogą dotknąć struktur optymalizacyjnych obejmujących zagraniczną spółkę holdingową, która uzyskuje dochody o charakterze zysków kapitałowych z tytułu zbycia na rzecz osób trzecich akcji lub udziałów spółek zależnych z siedzibą w Polsce. Bardzo często struktury takie są obecnie wykorzystywane w obrocie polskimi nieruchomościami, co pozwala na uniknięcie opodatkowania w kraju z tytułu bezpośredniego zbycia nieruchomości Zamiast tego zbywane są akcje lub udziały tzw. spółek nieruchomościowych, co w końcowym efekcie daje możliwość uzyskania nieopo-datkowanego zysku kapitałowego w państwie siedziby spółki holdingowej, np. na Cyprze. Po wejściu w życie nowych regulacji dochód taki będzie opodatkowany w Polsce 19-proc. podatkiem.

A jaki jest cel wprowadzenia do polskiego prawa podatkowego ogólnej klauzuli obejścia prawa?

Podstawowym celem jest stworzenie możliwości skutecznego zakwestionowania przez ministra finansów zastosowanej przez podatnika struktury optymalizacyjnej, jeżeli w ocenie resortu będzie to struktura sztuczna, nieodpowdadająca faktycznym celom gospodarczym, a służąca jedynie lub głównie zmniejszeniu obciążeń podatkowych. Klauzula ta ma pozwolić na zwalczanie tzw. sztucznych konstrukcji prawnych. Ogólna klauzula obejścia prawa jest stosowana w wielu innych państwach (resort finansów wspomina o 23 takich jurysdykcjach), a jej wprowadzenie - aczkolwiek tylko w odniesieniu do podatków dochodowych - zaleca Komisja Europejska we wspomnianej rekomendacji z 2012 roku.

W polskim prawie podatkowym istniała taka klauzula - był to dawny art. 24b ordynacji podatkowej, który jednak został przed 10 laty uchylony przez Trybunał Konstytucyjny jako niezgodny z konstytucją.

Na czym konkretnie ma polegać działanie tej klauzuli? 

W dużym skrócie ogólna klauzula obejścia prawa podatkowego jest przepisem ustawowym, uprawniającym organy administracji podatkowej - w tym przypadku ministra finansów - do zakwestionowania i tym samym uchylenia konsekwencji podatkowych transakcji, które chociaż pozostają w zgodzie z dosłownym, formalnym brzmieniem przepisów prawa podatkowego, są skonstruowane w sposób, który pozwala stronom takiej transakcji osiągnąć efekt odmienny od pierwotnie zamierzonego przez ustawodawcę - mówiąc ogólnie - uniknąć lub istotnie zmniejszyć obciążenie podatkowe w stosunku do transakcji dokonanej bez elementów zbędnych dla końcowego celu gospodarczego transakcji. Istotą projektowanej klauzuli ma być wywiedzenie skutków na gruncie podatkowym z rzeczywiście zaistniałych zdarzeń gospodarczych, a nie z formalnej „uzewnętrznionej treści stosunku prawnego". Twórcy założeń do zmiany ordynacji podatkowej uzasadniają wprowadzenie tej klauzuli tym, że ma ona prowadzić do uporządkowania prawa podatkowego, „wyznaczając poprzez swoją treść i praktykę stosowania granice dopuszczalnej optymalizacji podatkowej", oraz do uporządkowania relacji między prawem cywilnym i podatkowym, „podkreślając autonomię prawa podatkowego.

Czy jednak przedstawione założenia do projektowanej ogólnej klauzuli obejścia prawa obejmują pewne zabezpieczenia dla podatników przed subiektywizmem oceny danej transakcji przez organy podatkowe?

Tak. Założenia nowelizacji ordynacji podatkowej przewidują kilka tego rodzaju zabezpieczeń, m.in. zastrzeżenie wyłącznej kompetencji ministra finansów do stosowania tej klauzuli, wprowadzenie instytucji Rady do Spraw Unikania Opodatkowania w Polsce - jako swoistego „kontrolera" stosowania klauzuli obejścia prawa, obciążenie ministra finansów ciężarem dowodu w danej sprawie, wreszcie możliwość uzyskania przez zainteresowanych podatników opinii zabezpieczających - aczkolwiek dość kosztownych.

To jednak teoria, a jak wiadomo - praktyka może odbiegać i często odbiega od modelowych teorii. W mojej ocenie ostateczna skuteczność tych mechanizmów i - szerzej - praktyki stosowania klauzuli obejścia prawa w wersji 2014 będzie możliwa najwcześniej dopiero po roku lub nawet dwóch latach jej obowiązywania.